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靳东升:走向民富优先 共同富裕的税制改革

作者: 靳东升   时间: 2012-12-29    已有人阅读过

    中国自从1978年实行改革开放政策以来,30多年来,伴随着国民经济的快速增长,不断努力提高人民的收入能力和福利水平。伴随着税制改革的不断深化,也不断制定和实施了许多改善人民生活环境、生活条件和提高人民收入水平的税收政策。

  一、“十一五”期间富民的主要税收政策回顾

  2006年是“十一五”计划开局之年。在2006年,国家停止征收了农业税,结束了几千年来对农民征税的历史,直接减轻了农业税负2000多亿元。实现了新中国成立以来,农村地区的再次解放。

  2008年实现了内外资企业所得税的统一,新的企业所得税法不仅将税率由33%降低为25%,大幅度降低企业所得税的税率,实现了大范围降低企业税收负担。在新的企业所得税法中还引入了非营利企业税收制度,借鉴非营利组织税收政策项目研究成果,我们在新企业所得税法制定中,加大了对单位和个人慈善捐赠的税前扣除力度,并规定符合条件的非营利组织收入免税,目的是通过进一步支持鼓励慈善捐赠事业的发展,积极引导社会财富向有利于公平分配、有利于增加低收入者收入、有利于促进减贫的方向流动。另外,完善了企业重组并购税收制度,加大了反避税制度同国际惯例的接轨,推动了地方税体系的建设完善。

  在“十一五”期间进行税收制度改革和税收政策调整过程中,更加关注减贫问题,把促进减贫作为重要的税收政策取向。近年来,我国在降低低收入群体税负和促进贫困落后地区发展方面,进行了一系列税收政策调整。2005年和2007年我国先后两次提高个人所得税免征额,税前免税额由800元提高至2000元,使得大部分低收入者被排除在个人所得税纳税人之外。

  从2006年起,陆续调整了下岗失业人员再就业和残疾人就业的税收优惠政策,按照企业吸纳下岗失业人员或残疾人人数给予定额税收优惠,既堵塞了税收漏洞,又使优惠政策更能惠及真正需要政府扶持的低收入群体。

  此外,在促进欠发达地区发展方面,我国先后实施了鼓励西部大开发以及民族地区经济发展的一系列税收优惠政策,逐步形成了促进欠发达地区加速发展的税收政策支持体系。

  二、2011年富民相关的税收政策

  2011年国家进一步重视民生,采取了许多措施调整经济结构,转变经济增长方式,支持中小企业发展,促进增加就业,提高居民收入。到目前为止,制定和实施了一系列有利于落实富民政策的税收政策措施。

  1. 温家宝总理在十一届全国人民代表大会四次会议上的《政府工作报告》中重申了改革个人所得税的设想,提出“提高个人所得税工薪所得费用扣除标准,合理调整税率结构,切实减轻中低收入者税收负担。”2011年4月个人所得税法修正案草案提交全国人大常委会审议。为广泛征集社会意见,4月25日,全国人大常委会将草案及草案说明在中国人大网上全文公布。6月30日全国人大常委会通过了《全国人民代表大会常务委员会关于修改〈中华人民共和国个人所得税法〉的决定》,修改后的新个人所得税法于9月1日起正式实施。新税法将工资薪金所得费用标准提高到3500元,降低了最低一档税率的水平,由5%降低为3%,并扩大了低档税率的适用范围。据测算,全国由此减少个人所得税收入1000亿元左右,广大工薪阶层税负明显减轻。个体工商户所得和企事业单位承包、承租经营所得的最低税率适用范围由5千元提高至1.5万元,最高税率适用范围也由5万元提高至10万元,总体税负水平也有所降低。

  2. 2011年9月21日,国务院第173次常务会议通过《国务院关于修改〈中华人民共和国资源税暂行条例〉的决定》,自2011年11月1日起施行。新修改的资源税规定,资源税的应纳税额,按照从价定率或者从量定额的办法,原油税率为销售额的5%~10%,天然气税率为销售额的5%~10%。

  3.2011年10月12日,国务院常务会议决定提高小型微型企业增值税和营业税起征点。最高边际税率由每月5000元提高至每月2万元,许多小型微型企业将不再缴纳增值税和营业税。将小型微利减半征收企业所得税政策延长至2015年底并扩大范围;对金融机构向小微企业贷款合同3年内免征印花税;将金融企业中小企业贷款损失准备金税前扣除政策延长至2013年底。

  4.2011年10月19日,财政部和国家税务总局联合发布通知,自2011年10月1日至2014年9月30日,对家政服务企业由员工制家政服务员提供的家政服务取得的收入免征营业税。

  5.2011年10月26日,国务院常务会议决定从2012年1月1日起,在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点,逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税,并新增11%和6%两档低税率。

  增值税扩围是“十二五”时期税制改革的“重头戏”。试点后,这项改革可能会由部分地区、部分行业推向全国和更多的行业,给相关行业和企业带来的好处将会更多,有利于降低产品和服务价格,提振消费,改善民生,促进经济发展方式的转变。

  三、未来富民的税制改革设想

  中国的“十二五”规划纲要提出:坚持把保障和改善民生作为加快转变经济发展方式的根本出发点和落脚点。加大收入分配调节力度,坚定不移走共同富裕道路,使发展成果惠及全体人民。凸现了中国政府要实现共同富裕的决心。在税收制度方面,我们认识到单纯的向贫困落后地区和弱势群体进行财政输血并不能从根本上解决长期发展问题,还需要从税收立法、税收制度上建立起促进共同富裕的税收体制机制,增强贫困群体的积极性、主动性和创造性,缔造有利于发展社会生产力,有利于增强综合国力,有利于提高人民生活水平的新型社会制度。

  (一)“十二五”期间税制改革方向

  按照“十二五”规划纲要的要求,“十二五”期间还要继续深化税制改革。“十二五”时期税收的主要目标和任务:改革和完善税收制度。按照优化税制结构、公平税收负担、规范分配关系、完善税权配置的原则,健全税制体系,加强税收法制体系建设。

  具体税制改革内容包括:(1)扩大增值税征收范围,相应调减营业税等税收。(2)合理调整消费税征收范围、税率结构和征税环节。(3)逐步建立健全综合与分类相结合的个人所得税制度,完善个人所得税征管机制。合理调整个人所得税税基和税率结构,提高工资薪金所得费用扣除标准,减轻中低收入者税收负担,加大对高收入者的税收调节力度。(4)继续推进费改税,全面推进资源税和耕地占用税改革。按照价、税、费、租联动机制,适当提高资源税税负,完善计征方式,将重要资源产品从量定额征收改为从价定率征收,促进资源合理开发利用。(5)研究推进房地产税改革。逐步建立健全财产税制度。(6)逐步健全地方税体系,赋予省级政府适当税政管理权限。(7)积极推进环境税费改革,选择防治任务繁重、技术标准成熟的税目开征环境保护税,逐步扩大征收范围。

  另外,为了实现民富优先,共同富裕,还应尽快创造条件开征城乡统一的社会保障税。党的十七大报告中提出,要加快建立覆盖城乡居民的社会保障体系,保障人民基本生活。社会保障问题不仅关系到社会长治久安的重大问题,也是生产关系进一步调整的基本保证制度。事实上,社会保障体系应该发挥社会稳定最后一道屏障的作用。

  (二)富民的税制改革重要税种

  除了继续实行有利于富民的税收政策以外,“十二五”期间与富民政策紧密相连的税制改革有三大主要税种——增值税、个人所得税和资源税。

  1. 增值税的改革

  增值税(Value added tax,VAT)是以商品生产流通各环节或提供劳务的增值额为计税依据而征收的一种税。所谓增值额,是纳税人在从事生产经营活动过程中新创造的或新增加的价值量。

  从计税原理上说,增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税,也就是由消费者负担,有增值才征税没增值不征税。

  结合增值税征收管理的独特方式,增值税具有以下5个方面的优点:(1)税负公平,有利平等竞争。(2)税基广泛,有利于税收收入稳定。(3)自动审计,有利于加强征收管理。(4)促进企业加强核算,有利于促使企业加强管理。(5)对出口商品实行零税率,有利于促进国际贸易发展。

  国际增值税专家将增值税划分为三种类型:(1)不完整型增值税。我国的增值税被归于这一类。它具有初期增值税多选择性的特征。或征税范围不到位,或类型特殊,或税率结构复杂,或特殊规定过多。因此,属于一种尚处在改革进程中的增值税。(2)欧盟型增值税。该类型增值税是在原法国增值税基础上发展而成的。这类增值税通过欧盟发布指令,确立共同运行规则,使增值税能在欧盟各国之间共同运行。但由于各国原有税制基础不同,又保留了许多特定的临时性条款,从而增加了增值税制的复杂性。国际增值税专家认为它是政治协调下的产物,从科学性来说,不能算作好的类型。(3)现代型增值税。现代型增值税采取的办法是广泛征收,完整链条,机制严密,单一低税率,标准退税,简化征管。由于现代型增值税征税范围较广,设计合理,因此税负可以较低,受到许多专家的好评。

  现代型增值税具有6个特征:(1)除极其特殊的行业(如金融保险)以免税方式不征收增值税而另征其他税外,应最大限度地把所有商品和劳务纳入增值税的征税范围。(2)建立了纳税人不是负担税收的人的新型征纳关系。(3)对商品、劳务按单一的低税率征收增值税。(4)除税法明文规定的免税项目外,不得任意减免增值税或任意中止或降低抵扣标准。(5)合理地确立了增值税纳税人的注册标准。标准以上的均纳入增值税纳税人范围,统一按增值税办法纳税:不达标准的低收入者(除自愿申请,并经批准成为增值税纳税人的极少数小企业外)均实行增值税免征办法。(6)实行促进国际贸易的货物进口全额征税,货物出口零税率的征退税制度。正因为这一类型具有以上特点,国际增值税专家认为,它是当今增值税的最佳模式,具有税制简化、机制严密、对经济扭曲程度最低、征纳成本最低、易于管理等诸多优点。

  对照现代型增值税,我国现行增值税仍然存在许多不足,例如,征收范围不全面,抵扣内容不充分,征管比较复杂,税负不尽合理等。因此,仍有必要进一步完善,不断深化增值税税制改革,最终在我国实现增值税的优化。我国实现现代型增值税,将在生产经营领域更加有利于增强企业的生机和活力,促进中小企业的发展,增加更多的就业机会。

  2. 个人所得税的改革

  个人所得税是对个人取得的各项应纳税纯收入征收的一种所得税。个人所得税现已成为世界各国普遍征收的一个税种,因其有增加财政收入和调节收入分配的功能而被喻为“社会稳定器”。

  个人所得税调节社会收入有五大特点:(1)以个人为纳税人,公民或自然人为基本纳税单位。(2)以个人取得的各项应纳税纯收入为征税对象。(3)采用超额累进税率,对高收入者实行较高的税率,对低收入者实行较低的税率。(4)直接对纳税人的纯收入征税,纳税人的税负不易转嫁,纳税人也就是税收负担人。(5)在计算个人应税所得时采用费用扣除的办法,对基本生活需要和取得收入的支出不征税,达到照顾低收入者的效果。

  个人所得税制度设计有3种基本形式:(1)综合征收税制,综合个人1年全部收入,每月预缴,年终汇算清缴,个人申报纳税,多退少补。(2)综合与分类相结合征收税制,对部分个人收入采取综合税制的办法,其他个人收入采取分类分项,源泉扣缴,分别征收的办法。(3)分类征收税制,单纯采取分类分项,分别定率,源泉扣缴,分别征收的办法。各种征收税制的办法各有利弊,综合征收税制最公平,分类征收税制最方便征管。一般而言,各国在实行个人所得税制度过程中,均是从分类征收税制开始,逐步过渡到综合征收税制。

  个人所得税制度的改革涉及人员多、范围广、社会影响大,需要积极稳妥,逐步实施。抓住主要矛盾,由渐变实现巨变,最终实现根本性变革。中国个人所得税改革应包括以下具体内容:

  (1)建立分类与综合相结合的税制模式,提高个人所得税税收收入能力。个人所得税收入占国内生产总值(GDP)的比重,北欧国家最高(18%),西欧国家最低(不到7%),亚太国家与西欧国家水平基本相当。有数据显示,过去几十年中,部分OECD国家个人所得税收入占GDP的比重平均约为11%,高于中国10个百分点。这些国家个人所得税收入占税收总收入的比重平均约为28%,高于中国内地20多个百分点。另外,这些OECD国家2001年的个人所得税和企业所得税的税收收入之比平均为4.5[1],而中国这一比例从2001~2008年分别为0.38、0.39、0.49、0.44、0.39、0.35、0.36和0.33,算术平均值仅为0.39,远远小于以上OCED国家平均水平。发达国家的这一组数字展示出中国个人所得税的收入发展前景广阔。

  考虑到中国目前的金融管理水平、国民纳税观念、税收征管水平等多种条件制约,为了增强个人所得税的公平性和可操作性,中国现阶段采用综合与分类相结合的所得税制作为过渡阶段,符合积极稳妥、分步实施税制改革的原则。

  分类与综合相结合的所得税制设计要点在于:一方面将工资、薪金所得,个体工商户生产、经营所得,劳务报酬所得和稿酬所得这四种经常性劳动所得实行综合征收,在收入取得之时预缴,年终按照年净所得比照累进税率计算综合所得税;另一方面,对于股息、红利所得,财产转让所得、偶然所得等仍沿用现行做法实行源泉扣缴。这样做,既考虑了税收征管的现实性和可行性,又保证了综合所得部分税源充足。

  (2)完善扣除制度,减轻低收入者负担。中国现行个人所得税制,按不同税目规定定额或比例扣除额,扣除标准设计比较简单,既不能客观反应纳税人取得各项所得所付出的“成本”,也不能有效体现纳税人的总体收入水平,更无法衡量纳税人的实际负担能力。根据各国通用的做法,综合征收个人所得税的扣除项目可设计为基本扣除、生计扣除和特殊扣除三个部分。

  基本扣除。基本扣除主要指国家规定的免税限额,在实行个人所得税综合征收的国家,多数都规定有最基本的免税限额,不足免税限额的全额免除,其净值作为综合所得部分的税基。免税限额是国家基于经济效率、社会公平、政治稳定以及基本生活保障等政策性的考虑,对相关所得的一种豁免。免税限额可以根据平均工资水平、人均基本生活费用和物价指数等因素确定。

  生计扣除。生计扣除是为了维持最低生活保障费用的进一步扣除。中国个人所得税对劳动者负担减轻的理想实现方式是将低收入劳动者排除在个人所得税征税范围之外,同时对高收入人群多征税。

  对于相同收入的纳税人,由于家庭结构不同,其生活质量各不相同,因此在扣除时也要考虑无生活来源的配偶、子女和老人。但在现阶段,以个人作为个人所得税的纳税单位为便于管理,且不会引起婚姻对税收的“惩罚”现象[2],可以不采取家庭联合申报。但可采取纳税人提交家庭抚养人口相关资料申请加计扣除方式,且已申请为加计扣除的人口不可再与其他纳税人合并重复申请。

  特殊扣除。特殊扣除主要指除上述情况之外的降低纳税人纳税能力的特殊生活支出扣除。这种支出并非所有纳税人均有,且支出项目、数额各不相同,有必要在税前据实列支和据实扣除。

  (3)完善累进税率制度,调节收入差距。加强中国个人所得税收入调节功能,需要一个良好的累进税制实现纵向公平,这就需要与中国正在进行的分类与综合相结合的所得税模式改革相结合。与分类所得税制比较,混合所得税制下,将能够更好地实现税收横向和纵向公平。

  (4)推广个人纳税申报制度,堵塞税收漏洞。实行综合和分类相结合的个人所得税制度,需要的配套措施就是同时进行个人纳税申报制度。各国现行个人所得税制度的共同点就是大多数国家都实行个人纳税申报制度,美国、德国等允许夫妻选择联合纳税申报,法国采用更独特和复杂的“户主”方法申报纳税。我国已经实现了年所得超过12万元以上和多处取得收入的等情况的纳税人个人纳税申报,取得了良好的经验,为普遍实行个人纳税申报奠定了基础。

  个人所得税制度涉及每个人的经济利益,越来越受到社会各界的密切关注。由于个人所处的地位不同,收入不同,阶层不同,因而提出改革个人所得税制度的意见也会有许多差别。伴随着中国的经济发展,调节个人收入差距必将是一个漫长的过程。无论如何,伴随着个人所得税改革的不断深化,个人所得税调节功能的充分发挥,越来越多的中低收入人群将会从中得到越来越多的好处,实现民富为先的目标。

  3. 资源税的改革

  资源税收顾名思义是以自然资源为征税对象的税收。资源一般是指生产资料和生活资料的天然来源,包括地下资源(矿物、石油、天然气和地下水等)、地上资源(森林、草原、土地、湿地、河流和海洋等)和空间资源(风、天空和阳光等)。多数自然资源不可再生,一经开发利用必然相应减少,逐渐枯竭。能够成为资源税征税对象的资源是指具有商品属性的自然资源。各国政府对于资源税征税项目的选择大都是既积极又慎重,主要对地下资源的开采征税。

  征收资源税具有四个重要作用:(1)通过对开采资源征收资源税,为政府筹集税收收入。(2)维护和促进国家自然资源的合理开发和利用。(3)抑制对自然资源的滥用,实现环境保护。(4)有效调节资源级差收入。

  各国政府征收资源税一般有三个目的:(1)选择储藏丰富的自然资源,利用资源优势转化为经济优势,通过征税来实现增加国家的税收收入。(2)运用税收调控,保护和促使自然资源的合理开发和有效利用。(3)利用税收功能,增加资源产品生产成本,提高资源利用效率,减少资源浪费,促进节能减排,达到保护环境的目的。由于受发展阶段的限制,发展中国家一般出口初级产品,发达国家一般出口高端产品,资源税对发展中国家尤为重要。在中国,资源税对西部等落后地区的发展尤为重要。

  2010年哥本哈根会议之后,在全球发展低碳经济的背景下,能源节约与环境保护问题已经成为当今我国乃至世界面临且迫切需要解决的重要课题。对于资源税改革推行的时机,应考虑国内经济发展情况、物价水平、企业和居民的承受能力、国际能源价格水平及资本市场的稳定等因素。在2011年的“两会”上,温家宝总理的《政府工作报告》中,均提及要积极推动资源税改革。政府重视资源税改革,很大程度上是因为资源税改革有利于资源开采的节约,与调整经济结构、转变经济发展方式这一主线高度契合。由此可以看出,资源税改革属于制度改革,是经济发展方式转变的内在要求。资源税改革推行的时机日益成熟。资源税改革的具体内容:

  (1)贯彻可持续发展思想创新资源税的立法理念。有些自然资源是不可再生的,比如土地资源、矿产资源,因而产生了耗竭问题。可持续发展理论认为,政府施政不仅要实现当代人之间的公平,而且要实现当代人与未来各代人之间的公平即代际公平。人类赖以生存的自然资源是有限的,当代人不能因为自己的发展与需要而损害人类世世代代满足需要的基本条件,也要给子孙后代公平利用自然资源的权利。因此,进一步改革资源税制,必须创新资源税的立法理念,对资源税的功能重新定位,从现行资源税是一种调节级差收益税种的观念转变成促进资源有效综合利用税种的观念,促进提高资源的开采和利用效率,更好地实现资源税保护和改善环境的作用,满足国家倡导发展低碳经济的需要,实现可持续发展的终极目标。

  (2)有序扩大资源税征税范围。从世界各国资源税的征收范围看,资源税税目可涉及到矿产资源、土地资源、水资源、森林资源、草场资源以及海洋资源、地热资源、动植物资源等,其中以矿产资源、土地资源和森林资源为主。例如:德国和荷兰征收水资源税或水污染税,俄罗斯和芬兰征收林业税。因此,我国逐步扩大资源税的征税范围应是资源税改革发展的方向。

  (3)引进新的计税方式。已经有16年历史的从量计征办法已经广受诟病,从量计征办法已经难以发挥调控作用。因此,需要引进新的计税方式:一种方案是计税方式不搞“一刀切”,在保持资源税原计税办法的同时引进新的计税方式,对于市场价格涨价趋势明显的资源产品可以按销售收入进行从价定率征收,而对于市场价格变化不大的资源产品仍可沿用从量(资源开采量)定额的计税办法。另一种方案是对某类资源采取从量定额和从价定率相结合的计税办法。2010年在新疆已经实行了对原油和天然气按5%的从价定率征收办法,收到较好效果。根据《国民经济和社会发展第十二个五年计划纲要》的设想,重要资源产品由从量定额征收改为从价定率征收,将成为今后资源税改革的发展方向。

  (4)合理确定税负水平。合理的资源价格和资源税税负水平是资源得到合理配置的前提。例如,煤炭价格一般都在500元/吨以上,煤炭资源税最高仅占价格的1%。资源税税额偏低,调节作用有限,过低的资源税必然导致资源的掠夺性开采,不利于资源的节约利用和节能减排目标的实现。过低的资源税加剧了收入分配的不均,矿产资源的低成本大量开采,给矿主带来大量收益,造就了一批暴富的“煤老板”、“油老板”,与此同时,资源开采区居民收入并没有得到多大的提高,这进一步拉大了收入差距,导致收入分配不公。因此,改革资源税制,有必要重新确定税率,充分发挥定额、定率两种税率形式的作用,适度提高资源税税额或税率标准,在推动市场化资源价格形成机制的同时,建立税收收入与资源价格上涨同步增长的机制。

  (5)控制减免税政策,增强调节作用。资源税减免政策与资源税作用背道而驰,减免税政策越多,资源税的功能作用就越难以充分发挥。为了更好地发挥资源税的作用,外国很少设定资源税减免税政策。因此,我国要逐步清理资源税减免政策,控制资源税减免政策范围,减少资源税减免政策内容,增强资源税正向调节作用。

  当然,要遵循“简税制”的税制改革指导思想,切实做好资源税与增值税、消费税以及未来将要开征的环境税之间的协调、配合,防止在自然资源的开采、利用环节出现税种重复设置或税收调节空白现象的发生。资源税的改革将更加有利于提高落后地区地方政府提供公共服务的水平,增进落后地区人民的公共福利水平。

  参考文献:

  1. 刘佐,靳东升. 中国所得税[M]. 民主与建设出版社,2005.

  2. 贾康,梁季. 中国个人所得税改革问题研究[J]. 财政部财政科学研究所,2010(4).

  3. 金鑫,刘志成,王绍飞主编. 中国税务百科全书[M]. 经济管理出版社,1991.

  4. 金鑫,许毅主编. 新税务大辞海[M]. 九州图书出版社,1994.

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  10. 张捷. 我国资源税改革设计[J]. 税务研究,2007(11).

  11. 马珺. 资源税与区域财政能力差距——联邦制国家的经验[J]. 税务研究,2004(1).

  12. OECD网站:www.OECD.org

  13. 国家税务总局网站:www.chinatax.gov.cn

  [作者系国家税务总局税收科学研究所副所长]  [1] Howell H. Zee. Personal Income Tax Reform: Concepts, Issues, and comparative Country Developments.

    http://www.inf.org/external/pubs/ft/wp/2005/wp0587.pdf

  [2] 即“婚姻税”现象,已婚者比未婚者承担更多的税收负担,参见郑春荣. 个人所得税纳税单位选择:基于婚姻中性的视角[J]. 社会科学家,2008(2).

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